Autor: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie

Sygnatura: I SA/Kr 915/06

Hasła tematyczne: zwolnienia z podatku od towarów i usług, najem, spółdzielnie mieszkaniowe, interpretacja przepisów

Kategoria:

UZASADNIENIE

Strona skarżąca Spółdzielnia Mieszkaniowa … w … zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Podgórze z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania podatkowego zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji Podatkowej.
Z opisanego stanu faktycznego wynikało, że Spółdzielnia w budynkach stanowiących jej własność posiada dodatkowe pomieszczenia, które nie stanowią części składowych ani przynależności lokali mieszkalnych, przydzielonych jej członkom na zasadach spółdzielczego prawa do lokali mieszkalnych.
Pomieszczenia te powstały wskutek przeróbek budowlanych /likwidacja zsypów, wózkowni, suszarni/.
Te dodatkowe pomieszczenia spółdzielnia wynajmuje na podstawie umowy najmu- wynajmujący wykorzystują je jako drugą piwnicę, garderobę, komórkę lokatorską itp.
Zapytanie dotyczyło stawki podatku VAT dla usług w zakresie wynajmowania tych pomieszczeń.
Zdaniem skarżącej usługi te są zwolnione od podatku od towarów i usług- ze względu na wykorzystywanie dodatkowych pomieszczeń na zaspakajanie potrzeb mieszkaniowych przez najemców na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54 , poz. 535 ze zm./.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków Podgórze postanowieniem z dnia 4 stycznia 2006 r. stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy nie jest prawidłowe.
Podano, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr. 4 do ustawy. Pod pozycją 4 tego załącznika wymienione są usługi o symbolu PKWiU 70.20.11.- usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na inne cele niż mieszkaniowe.
W podanym przez Spółdzielnię stanie faktycznym zdaniem organu wynajmowane dodatkowe pomieszczenia należy uznać za wynajem lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe.
Świadczenie tych usług winno podlegać opodatkowaniu stawką 22 % na podstawie przepisów art. 41 ust. 1 ustawy VAT.

Na powyższe postanowienie skarżąca złożyła zażalenie podnosząc, że nieprawidłowo przyjęto kryteria oceny, dotyczące określenia czy dane pomieszczenie jest wynajmowane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.
Jej zdaniem jedynym kryterium do zakwalifikowania dodatkowych pomieszczeń jako pomieszczeń przynależnych do lokalu jest ocena czy służą one zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych właściciela lokalu lub lokatora.

Rozpoznając zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w decyzji z dnia 3 kwietnia 2006 r. nr. PP -3/4407/21/06 odmówił zmiany przedmiotowego postanowienia, uznając że zawarta w nim ocena prawna przedstawionego wniosku jest prawidłowa.
W uzasadnieniu decyzji powołano art.2 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 roku o spółdzielniach mieszkaniowych /DZ. U. z 2003 r. Nr. 110 , poz. 116/ zgodnie z którym lokalem jest samodzielny lokal mieszkalny a także lokal o innym przeznaczeniu, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali /DZ. U. Nr. 80, poz. 903 ze zm./.
W myśl art. 2 ust. 2 powyższej ustawy przez samodzielny lokal rozumie się wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych.
Do lokali wg art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali mogą przynależeć jako jego części składowe pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono lokal, a w szczególności piwnica, strych, komórka i garaż.
Pomieszczenia uzyskane w wyniku przeróbek, zsypów, wózkowni itp. nie stanowią lokali mieszkaniowych ani też pomieszczeń pomocniczych służących zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych.
Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzono że opłaty pobierane przez Spółdzielnię Mieszkaniową za wynajęte dodatkowe pomieszczenia, podlegać będą opodatkowaniu stawką 22 % wg art. 41 ust. 1 ustawy VAT.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie strona skarżąca zarzuca wydanie jej z rażącym naruszeniem przepisów prawa, a w szczególności art. 8 i art. 43 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wyżej powołanej oraz art. 2 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali /DZ. U. z 2000 r. Nr. 80, poz. 903 ze zm./ podnosząc, że pogląd prawny w decyzji wyrażony nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach.
W uzasadnieniu skargi podaje, że o ile powiązanie jakiegoś pomieszczenia z lokalem mieszkalnym w sensie formalnym- jako jego części składowej lub pomieszczenia przynależnego- przesądza w sposób jednoznaczny o przeznaczeniu tego pomieszczenia na cele mieszkaniowe, to rozumowania tego nie można „odwrócić" i twierdzić ze skoro w budynku pozostają jeszcze jakieś inne pomieszczenia pomocnicze nie „przypisane" do konkretnego lokalu mieszkalnego, to muszą to być lokale przeznaczone na inne cele niż mieszkaniowe.
Przeciwko takiemu poglądowi przemawia ponadto dyrektywa interpretacyjna zawarta w art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr. 54 , poz. 535 ze zm./, w myśl której usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji.
Z objaśnień do klasyfikacji Obiektów Budowlanych GUS wynika, ze część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania/ np. wózkarnie ,suszarnie/.Zatem wyłącznym kryterium oceny mieszkaniowego celu wynajęcia pomieszczenia pomocniczego jest sposób korzystania przez najemcę.
Podkreślono też w skardze, że Spółdzielnia powołała się we wniosku o interpretację na opinię wydaną przez Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi na zapytanie innej krakowskiej spółdzielni mieszkaniowej, w myśl której to opinii usługa polegająca na udostępnianiu na podstawie najmu w budynkach mieszkalnych, stanowiących majątek własny spółdzielni z przeznaczeniem na cele związane z zaspakajaniem potrzeb mieszkaniowych /garderoba, przedpokój, druga piwnica, spiżarnia- mieści się w grupowaniu 70.20.11-00.00 PKWiU.
Opinia ta została zignorowana przez organy obu instancji.
Tymczasem brzmienie poz. 4 tabeli stanowiącej zał. 4 do ustawy VAT stanowi niemal dosłowne powtórzenie definicji zawartej w powyższym grupowaniu.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosił o oddalenie skargi podtrzymując zajmowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zajmując stanowisko co do zarzutów podniesionych w zażaleniu strony skarżącej na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Podgórze z dnia 4 stycznia 2006 roku nr PP/443-195/05 Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie jak podano wyżej powołał się na przepis art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali /DZ. U. Nr. 80 , poz. 903 ze zm/.
Było to podyktowane brakiem wyjaśnienia w ustawie o podatku od towarów i usług pojęcia lokalu mieszkalnego.

Jednakowoż stwierdzić należy, że pojęcie to zostało stworzone dla celów obrotu polegającego na sprzedaży lokali mieszkalnych, co wynika expressis verbis z zapisu jaki znajduje się w ust. 1 tego artykułu.
W myśl tego przepisu samodzielny lokal mieszkalny a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami" mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Podkreślić należy, że w art. 2 tej ustawy zostały określone przesłanki dopuszczalności ustanowienia odrębnej własności lokali. Aby to było możliwe z punktu widzenia prawa, ustawa o własności lokali przewiduje, że w drodze wyjątku od zasady superficies solo cedit lokale mogą stanowić odrębne od gruntu nieruchomości.
W ten sposób ustawa nawiązuje do art. 46 kodeksu cywilnego, którego uregulowanie stanowi, że odrębnymi nieruchomościami mogą być także części budynku trwale z gruntem związanego, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.
Z kolei przedmiotem sprzedaży mogą być rzeczy, w tym nieruchomości zgodnie z art. 535 § 1 kc.

Natomiast w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z poz.4 załącznika nr. 4 do tej ustawy, zostały zwolnione usługi z zakresu wydzierżawiania lub wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek z wyłączeniem wynajmu lokali na cele inne niż mieszkaniowe.
A contrario z przepisu tego wynika, iż zwolniony od VAT jest najem lokali w budynkach mieszkalnych na cele mieszkaniowe.
Nadto dla zdefiniowania usług w tym przepisie odwołano się do ich grupowania w PKWiU z 1997 r. o symbolu cyfrowym 70.20.11.
Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi w piśmie z dnia 28 maja 2004 r. nr. OK.-5672/KU-190//12-2964/2004 odpowiadając na pytanie innej spółdzielni mieszkaniowej, stwierdził że usługa polegająca na udostępnianiu na podstawie umowy najmu „dodatkowych pomieszczeń" w budynkach mieszkalnych stanowiących majątek spółdzielni mieszkaniowych z przeznaczeniem na cele związane z zaspakajaniem potrzeb mieszkaniowych /garderoba, przedpokój, suszarnia, druga piwnica mieści się w tym grupowaniu.
Z pisma tego wynika, że sporne usługi polegają na wynajmie lokali w budynkach mieszkalnych na cele mieszkaniowe.
Ze stanowiskiem tym należy się zgodzić. Zwrócić bowiem należy uwagę na to, że gdyby część wymienionych w tym piśmie pomieszczeń nie znajdowała się poza wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbą lub zespołem izb, to wraz z tą izbą /tym zespołem izb/ jako pomieszczenia pomocnicze, służyły by bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb ludzi.
W tym wypadku „bezpośredni„ w odniesieniu do „zaspakajania potrzeb mieszkaniowych ludzi„ znaczy tyle co zaspakajanie tych potrzeb w tej samej ograniczonej przestrzeni. Nie oznacza to jednak, że potrzeby mieszkaniowe nie mogą być zaspakajane poza tą przestrzenią.
Tak jest z pewnością w przypadku spornych pomieszczeń. Dla zwolnienia ich wynajmu od podatku VAT istotnym jest przeznaczenie tego wynajmu / na cele mieszkaniowe/. Nadto pomieszczenia te muszą się znajdować w obrębie tego samego budynku mieszkalnego.
W związku z tym ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 i poz. 4 załącznika 4 do tej ustawy, nie może korzystać n.p. wynajem garaży znajdujących się poza budynkiem mieszkalnym. W sprawie niniejszej jednak taki przypadek nie występuje.

W tym stanie rozpoznawanej sprawy skargę uznać należy za uzasadnioną ,dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 litera a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr. 153 , poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radów prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z rzędu / Dz. U. Nr. 163 , poz. 1349 ze zm./