Autor: Urząd Skarbowy w Wałbrzychu

Sygnatura: PD III/423-7/04

Hasła tematyczne: zwolnienia przedmiotowe, wspólnota mieszkaniowa, zarządzanie nieruchomością

Kategoria:

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określają przepisy art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jedn. tekst Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej "ustawą podatkową". Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Przepis art. 7 ust. 2 stanowi, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Źródła przychodów określają m. in. przepisy art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 ustawy podatkowej, zgodnie z którymi, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń oraz przychodów w naturze, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą – przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast przepis art. 12 ust. 4 ustawy w sposób wyczerpujący określa rodzaje przychodów nie zaliczanych do przychodów w rachunku podatkowym, co oznacza, że wszystkie inne przychody, poza określonymi w tym przepisie, stanowiące przysporzenie majątkowe (aktywów) podatnika, stanowią przychody, z którymi ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże powstanie obowiązku podatkowego. W świetle powyższych uregulowań prawnych, wpływające na konto bankowe Spółki środki pieniężne z wymienionych tytułów, nie stanowią przychodów dla celów podatku dochodowego. Spółka nie jest bowiem ich ostatecznym właścicielem. Ponieważ jednak przekazywanie Gminie owych środków nie następuje natychmiast po ich wpływie na konto Spółki, co wynika z przyjętego przez strony umowy i wskazanego przez Spółkę trybu ich przekazywania Gminie (tj. zaliczkowo w danym miesiącu do 20., rozliczenie do 13. po miesiącu) – przychodem, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, są w takim przypadku, jako otrzymane pieniądze, odsetki wypłacone przez bank od omawianych środków przechowywanych na rachunku bankowym Spółki do czasu ich przekazania Gminie. Przychód ten wystąpi w dniu wypłaty odsetek przez bank.

Przy opisie stanu faktycznego dotyczącego wpływów otrzymywanych na rachunek bankowy od Gminy w celu ich przekazania wspólnotom mieszkaniowym na pokrycie kosztów utrzymania części wspólnych, Spółka nie podaje – tak jak to uczyniła w odniesieniu do wpływów z pozostałych tytułów – czy może, czy też nie, dysponować nimi do czasu ich przekazania wspólnotom. Dlatego podkreślić należy, że dysponowanie obcymi środkami pieniężnymi dla celów swojej działalności, a więc posiadanie ich w obrocie bieżącym i czerpanie z nich pożytków, należy z prawnopodatkowego punktu widzenia oceniać w kategoriach nieodpłatnego korzystania z cudzych środków pieniężnych jak z nieoprocentowanych pożyczek. Konsekwencją tego jest otrzymanie przez dysponującego takimi środkami przychodów z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej. Wartość zaś tych przychodów ustala się według zasad określonych w art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług tego samego rodzaju, z uwzględnieniem czasu i miejsca świadczenia. Oznacza to, że w omawianej sytuacji wartość przychodów z nieodpłatnych świadczeń winna odpowiadać równowartości odsetek, jakie Spółka musiałaby zapłacić za pozyskanie w danym czasie, na danym rynku finansowym, kwoty kredytu komercyjnego odpowiadającej wartości cudzych środków pieniężnych wykorzystywanych w obrocie bieżącym Spółki.

Odnosząc się do stanowiska Spółki, że otrzymywane przez Nią wpływy z opisanych tytułów podlegają zwolnieniu zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zwolnione z tego podatku są dochody własne gminy, czyli pochodzące z jej majątku – organ podatkowy stwierdza, że przywołany przepis nie ma zastosowania do Spółki. Przepis ten zwalnia bowiem podmiotowo od podatku dochodowego jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Spółka natomiast nie jest taką jednostką. Pośredniczy jedynie – jak sama oświadcza – w zbieraniu i przekazywaniu na rzecz Gminy ww. środków. Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednostka samorządu terytorialnego (tu: gmina) i spółka kapitałowa prawa handlowego, to dwa odrębne podmioty, z których pierwszy został objęty zwolnieniem podmiotowym na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy, natomiast drugi jest podatnikiem w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy i podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach określonych w jej przepisach.

Niemniej jednak dochód Spółki, jako administratora nieruchomości, może korzystać, do końca 2004 r., ze zwolnienia przedmiotowego od podatku dochodowego na warunkach określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4o ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2003 r. Zgodnie z tym przepisem, dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, uzyskane przez osoby prawne, których zadaniem jest administrowanie nieruchomościami w imieniu właścicieli i zarządców domów, wolne są od podatku dochodowego w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Zwolnienie to nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych (art. 17 ust. 1a pkt 2) oraz dochodów uzyskanych z działalności wymienionej w art. 17 ust. 1a pkt 1 i 1a. Z kolei z przepisu art. 17 ust. 1b wynika, że omawiane zwolnienie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w ust. 1 pkt 4o, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Powołane przepisy oznaczają, że zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego ma charakter ograniczony, gdyż może z niego korzystać tylko dochód (jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania) osiągnięty z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.W konkretnej zatem sytuacji, nie będą kształtowały dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przychody z tytułu otrzymanych odsetek od środków na rachunku bankowym pochodzących np. z czynszów od lokali użytkowych, opłat targowych, podatku za posiadanie psa. Innymi słowy – dochody uzyskane z tych źródeł przychodów nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4o ustawy, ponieważ nie stanowią dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Dodatkowo należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2004 r. cyt. wyżej przepis art. 17 ust. 1 pkt 4o został uchylony przez przepisy art. 1 pkt 13 lit. a) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz. U. Nr 202, poz. 1957) zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże na mocy przepisu przejściowego, tj. art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r., zwolnienia, o których mowa m. in. w art. 17 ust. 1 pkt 4o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., stosuje się do dnia 31 grudnia 2004 r. w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2003 r. Ponadto, w przepisach przejściowych ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, określone zostało, że podatnicy wymienieni w art. 5 ust. 4 tej ustawy, którzy utracą z dniem 1 stycznia 2005 r. prawo do zwolnienia swoich dochodów, nie muszą wydatkować przed tą datą dochodów podlegających zwolnieniu uzyskanych do końca 2004 r. Stosownie bowiem do przywołanego przepisu, podatnicy o których mowa min. w art. 17 ust. 1 pkt 4o ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., którzy przeznaczyli, a nie wydatkowali dochodów osiągniętych do końca 2004 r. na realizację celów, o których mowa w tym przepisie, zachowują prawo do zwolnienia od podatku dochodowego tych dochodów w zakresie i na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2003 r. Jednocześnie jednak, wobec tych podatników – w zakresie utraty przez nich prawa do zwolnienia od podatku dochodowego – przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r. stosuje się odpowiednio.