Autor: Urząd Skarbowy w Płocku
Sygnatura: UPO-415/PD/149/04/AS
Hasła tematyczne: faktura VAT, data zapłaty, zaliczka, moment powstania przychodów
Kategoria:
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu opodatkowaną na zasadach ogólnych. We wrześniu 2004 r. klient zamówił u niego urządzenia pomiarowe.W dniu 3 września 2004 r. klient wpłacił na konto firmy zaliczkę na poczet dostawy urządzeń w wysokości brutto 1.830,00 zł. (1.500,00 zł netto + 330,00 zł. podatku VAT). Na tą zaliczkę została wystawiona faktura w dniu 7 września 2004 r. i odprowadzony podatek VAT. W dniu 25 października 2004 r. klient wpłacił drugą zaliczkę w wysokości brutto 5.368,00 zł. (4.400,00 zł netto + 968,00 zł. podatku VAT). Druga zaliczka obejmowała pozostałą należność za zamówione urządzenia. Na tą zaliczkę została wystawiona faktura 28 października 2004 r. i odprowadzony podatek VAT. Urządzenia przekazano klientowi w dniu 8 listopada 2004 roku.
Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz. 535) Jeżeli przed wydaniem towaru bądź wykonaniem usługi otrzymano część należności, a w szczególności : przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. W myśl § 17 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności w szczególności zaliczkę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę). W przypadku gdy faktury, o których mowa w ust. 1 i 2 obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie o którym mowa w § 16 czyli nie później niż 7 dnia od dnia wydania towaru – § 17 ust. 5. Zgodnie z przedstawionym przez Pana stanem faktycznym – wystawił Pan faktury na otrzymane zaliczki przed wydaniem towaru, które obejmują całą należność za towar – zastosowanie będzie miał przytoczony § 17 ust. 5, a więc nie wystawia Pan ponownie faktury.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity ogłoszony w Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 . ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną świadczeń w naturze, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Na podstawie art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania przychodu, zgodnie z art. 14 ust. 1c cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e – 1g, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym: 1) wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub 2) wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub 3) otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.
Odnosząc się do zacytowanych regulacji zauważyć należy, że nie zawsze otrzymanie przez podatnika pieniędzy stanowić będzie przychód podatkowy u tego podatnika. Jako wyjątek od zasady, ustawodawca określił te przypadki, kiedy mimo wystąpienia przesłanek uznania danego zdarzenia za powodujące powstanie przychodu lub przychodu należnego, przychód podatkowy nie wystąpi. Cytowany przepis zawarty w art. 14 ust. 3 pkt 1 należy stosować w pierwszej kolejności przed przepisami ogólnymi ustawy, określającymi co jest przychodem i kiedy. Jednocześnie nie określa on konkretnego tytułu, w związku z którym, pobrana wpłata lub zarachowana należność nastąpiła, czy tytułem tym była zaliczka, przedpłata czy zapłata. Oznacza to, że dotyczy on wszystkich tych przypadków. W świetle powyższego, przychodami nie są otrzymane pieniądze, jeżeli nie są one zapłatą za sprzedany towar bądź wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń. Wystawienie faktury VAT w momencie otrzymania zaliczki, nie ma związku z realizacją świadczenia ze strony dostawcy. Faktura dokumentuje wyłącznie fakt przekazania zaliczki na poczet dostawy towaru lub usługi, która ma być wykonana w przyszłości. W świetle powołanych przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego, i nie ma tu znaczenia, że otrzymanie określonej kwoty zaliczki wiąże się z obowiązkiem wystawienia faktury VAT. Za datę powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się datę wydania towaru, na który wcześniej została wpłacona zaliczka potwierdzona wystawioną fakturą VAT. Natomiast podstawą do zaksięgowania przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w tym przypadku może być dowód, z którego wynika – kiedy, komu i jaki towar został wydany z jednoczesnym wskazaniem numeru faktury VAT i kwoty wpłaconej zaliczki na poczet zamówionego towaru.
Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 roku (Dz.U.Nr 152, poz. 1475 ze zm). Zgodnie z załącznikiem nr 1 tego rozporządzenia stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów kolumna 17 podatkowej księgi (uwagi) jest przeznaczona do wpisywania uwag co do treści zapisów w kolumnach 2 – 16. Kolumna ta może być także wykorzystywana na przykład do wpisywania pobranych zaliczek. Jednak należy zwrócić uwagę czy wpłacona zaliczka nie stanowi zapłaty za sprzedany towar bądź wykonaną usługę w części, (co powinno wynikać z zawartej umowy lub odrębnych przepisów), bowiem wtedy podstawą do zaewidencjonowania przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych, stanowić będzie wystawiona faktura VAT.