Czy zobowiązania, rezerwy na zobowiązania wobec pracowników, pozostałe rezerwy oraz rozliczenia międzyokresowe przejęte przy wniesieniu do spółki przedsiębiorstwa państwowego powinny być uwzględnione przy ustalaniu wartości firmy dla celów p


Autor: Podkarpacki Urząd Skarbowy

Sygnatura: PUS.I/423/6/1/05

Hasła tematyczne: rezerwy, rozliczenia międzyokresowe, aport, następstwo prawne, wartość firmy, wartość początkowa, przejęcie

Kategoria:

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60), art. 16g ust. 2 w związku z art. 4a pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku P. sp. z o.o. z dnia 30.12.2004 r. (znak: L.dz.2102/2004, data wpływu do tut. Urzędu 7.01.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać, że stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe w stanie faktycznym zawartym we wniosku.

Zgodnie z przedstawionym przez spółkę stanem faktycznym opisanym we wniosku, P., w trybie art. 39 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30.08.1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 ze zm.), na mocy notarialnej umowy przeniesienia aportu Rep. A Nr 7600/2003, z dniem 31.12.2003 r. zostało wniesione do spółki pod firmą: P. sp. z o.o. – jako aport Skarbu Państwa, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Na podstawie art. 40 ww. ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, z dniem 31.12.2003 r. spółka przejmująca wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorstwa państwowego, bez względu na charakter stosunku prawnego, z którego te prawa i obowiązki wynikały. Pytanie spółki brzmi następująco: czy zgodnie z obowiązującymi przepisami zobowiązania, rezerwy na zobowiązania wobec pracowników, pozostałe rezerwy oraz rozliczenia międzyokresowe przejęte przez P. sp. z o.o. przy wniesieniu do spółki przedsiębiorstwa państwowego powinny być uwzględnione przy ustalaniu wartości firmy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Według stanowiska spółki, w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa państwowego w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wartość firmy winna być ustalona jako różnica pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa, przy czym użycie terminu "składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa" zdaniem spółki oznacza, że dla celów ustalenia wartości firmy powinno się uwzględnić nie tylko aktywne składniki majątku przedsiębiorstwa wniesionego do spółki, ale również jego zobowiązania, w tym rezerwy na zobowiązania wobec pracowników oraz rozliczenia międzyokresowe przychodów.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez P. sp. z o.o., stwierdza, co następuje:

Pojęcie wartości początkowej firmy zostało zdefiniowane w art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym cyt. "wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5 albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki".

Wprowadzona ustawą z dnia 27.07.2002 r. (Dz. U. Nr 141, poz. 1179) nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie z dniem 1.01.2003 r. (nie zmienia definicji wartości firmy), tym niemniej definiuje m.in. pojęcie składników majątkowych. Zgodnie z wprowadzoną w art. 4a pkt 2 ustawy definicją, składniki majątkowe to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Tak więc dług musi spełniać dwa warunki, aby mógł pomniejszać aktywa – składniki majątkowe – a mianowicie: musi być funkcjonalnie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy oraz nie może być uwzględniony w cenie nabycia z art. 16 ust. 3 ustawy.

Aktywa w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Jak wynika z powyższego, warunkami uzasadniającymi zaliczenie składników majątkowych do aktywów są:

  • możliwość kontrolowania ich przez jednostkę,
  • wiarygodnie określona wartość,
  • powstanie w wyniku przeszłych zdarzeń,
  • prawdopodobieństwo uzyskania w przyszłości przez jednostkę korzyści ekonomicznych.

Przez zobowiązanie, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy o rachunkowości, rozumie się wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki. Zobowiązanie powinny cechować:

  • efekt zdarzeń przeszłych,
  • wiarygodna wartość,
  • obowiązek zadośćuczynienia poprzez wykorzystanie aktywów.

Ponadto według art. 353 § 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) rezerwy to zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, iż rezerwy, w tym rezerwy na zobowiązania wobec pracowników (tj. rezerwy na nagrody jubileuszowe, odprawy emerytalne, niewykorzystane urlopy) nie są długami w rozumieniu ustawy o rachunkowości oraz w rozumieniu kodeksu cywilnego, nie mogą zatem korygować aktywów przy ustalaniu wartości firmy.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, rozliczenia międzyokresowe przychodów dotyczą wpływów ze sprzedaży otrzymanych przed 31.12.2003 r., a dotyczących usług realizowanych w styczniu 2004 r. Wpływy z ww. przychodów zostały ujęte w wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa (aktywa spółki). Wpływy ze sprzedaży zostały zarachowane do przychodów w styczniu 2004 r. W świetle art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości rozliczenia międzyokresowe przychodów to równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych. Jak z powyższego wynika, rozliczenia międzyokresowe przychodów dotyczą otrzymanych lub należnych środków na pokrycie świadczeń, które będą wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych i tym samym nie są zaliczane do zobowiązań oraz nie powinny być uwzględniane dla celów ustalenia wartości firmy.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i udzielona została w oparciu o przepisy prawne obowiązujące na dzień wydania interpretacji. Zgodnie z przepisami art. 14b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60) interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.