Organ samorządu terytorialnego zwrócił się o udzielnie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe w następujących kwestiach:
1.Jaką stawkę


Autor: Urząd Skarbowy w Głogowie

Sygnatura: PP.443/94/04

Hasła tematyczne: towar używany, nieruchomości, darowizna, lokal mieszkalny, zamiana, grunty, budynek

Kategoria:

Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonując na podstawie art. 14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze. zm.) oceny stanowiska wnioskodawcy zawartego w zapytaniu informuje, że:
Ad. 1 Przedstawione stanowisko jest niewłaściwe. Powołany przez pytającego przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą o VAT, stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy, przy czym zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe. W zapytaniu wskazano, że przedmiotem sprzedaży (dostawy) mają być lokale mieszkalne stanowiące część budynku niemieszkalnego. Wskazane ww. przepisem zwolnienie odnosi się do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Na potrzeby ustawy o VAT pojęcie to zdefiniowano w punkcie 12 art. 2, i tak zgodnie z tym przepisem przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 – Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 – Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex113 – Budynki zbiorowego zamieszkania – wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie i rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej. Skoro zatem budynek, którego częścią jest lokal mieszkalny nie mieści się w tej definicji, to jego dostawa nie może korzystać ze zwolnienia określonego tym przepisem. Dostawa lokalu mieszkalnego będącego częścią tego budynku może korzystać ze zwolnienia określonego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią tego przepisu zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane rozumie się budynki i budowle lub ich części – jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów minęło co najmniej 5 lat (art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). W związku z przepisem art. 29 ust. 5, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. Zwolnieniem będzie objęta zatem część budynku (lokal) wraz z przynależnym gruntem. Należy zauważyć przy tym, że z zakresu tego zwolnienia w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, wyłączono dostawy budynków, budowli lub ich części, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków i użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności.
Ad. 2 Stanowisko jednostki jest słuszne, bowiem dostawa budynków i budowli, spełniających kryteria towaru używanego opisane w pkt 1 powyżej, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.
Ad. 3 i 4 Stanowisko zajęte przez wnioskującego jest słuszne. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co ma miejsce w przypadku umowy zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. W odniesieniu do jednostek samorządu terytorialnego podlegają opodatkowaniu VAT jedynie świadczenia dokonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, którą jest również umowa zamiany. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli obie strony transakcji zamiany są podatnikami VAT, to co do zasady, dostawa (czynność podmiotu) po obu stronach będzie podlegała opodatkowaniu w ramach powyższej transakcji. W przypadku zbycia w takiej formie nieruchomości gruntowych niezabudowanych przeznaczonych pod budownictwo należy zastosować podstawową, 22% stawkę podatku od towarów i usług (nie ma tu znaczenia okres posiadania tytułu własności). Zbycie natomiast, w ramach umowy zamiany, nieruchomości zabudowanej (jej części), na której są posadowione budynki spełniające kryterium towaru używanego z przywołanych wcześniej w pkt 1 niniejszego pisma art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT jest zwolnione z tego podatku na podstawie również tam przywołanych art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 29 ust. 5 tej ustawy. Reasumując pragnę zwrócić uwagę, że w każdym przypadku umowy zamiany należy rozpatrywać indywidualny status podatkowy każdej ze stron transakcji (czy jest podatnikiem VAT realizując świadczenie) oraz następnie w przypadku, gdy strona transakcji w stwierdzonym stanie faktycznym jest podatnikiem VAT, ustalać jaka będzie wysokość opodatkowania, czy też wystąpi zwolnienie.
Ad. 5 Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT rozumie się między innymi wszelkie przekazania przez podatnika towarów bez wynagrodzenia (a wiec również darowizny) należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Zatem, jeżeli w stosunku do towaru używanego (nieruchomość zabudowana budynkiem szkoły wybudowanym przed 1945 r.), który będzie przedmiotem darowizny nie przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony przy jego nabyciu, przekazanie to nie jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy i w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Ad. 6 i 7 Jak już wskazano w pkt 3 odpowiedzi, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nie mieści się w zakresie definicji dostawy towarów, zawartej w art. 7 ust. 1 ww. ustawy, nie daje bowiem praw do rozporządzania gruntem jak właściciel, ani nie zostało wymienione pośród praw wskazanych w tym przepisie. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Oddanie w użytkowanie wieczyste ma przy tym charakter odpłatny (zgodnie z art. 238 k. c. – wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną). Wskazane zależności prawne oznaczają, że oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów, i uznać należy, że jest ono, dla potrzeb podatku od towarów i usług, świadczeniem usług. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu (§ 3a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 145, poz. 1541, ze zm.). Na podstawie ww. przepisów opodatkowaniu 22% stawką podatku podlega z chwilą upływu terminu płatności zarówno pierwsza opłata, jak i opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, przy czym opodatkowanie ma zastosowanie jedynie do opłat wnoszonych po 1 maja 2004 r.
Inaczej natomiast należy opodatkować zbycie prawa do użytkowania wieczystego gruntu. I tak w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z tym gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, zależnie od okoliczności jest ono:
1. Zwolnione od podatku, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0% – na zasadzie § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.)
2. Opodatkowane stawką 7%, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 7% – na zasadzie § 5 ust. 7 ww. rozporządzenia
3. Opodatkowane stawką 22%, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 22% – na zasadzie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT lub w przypadku, gdy działka jest niezabudowana i przeznaczona na cele inne niż rolnicze (zwolnienie przepisem § 8 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia). Powyższe należy uznać również jako usługę, tym bardziej, że z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że jako usługę traktuje się także przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, odnosząc się do zbywania nieruchomości w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Nr 46 poz. 543 ze zm.) na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego, wskazuję, że jeżeli odbywa się ona w drodze bezprzetargowej (art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy), czynność ta podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach bowiem dokonywana jest na podstawie umowy cywilnoprawnej. Należy jednak zwrócić uwagę, że ww. zasada nie może się wprost odnosić do innych form nabycia własności przez użytkowników wieczystych, bowiem, gdy:
1.Przekształcenie odbywa się na mocy ustawy z dnia 4 września 1997 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (Dz. U. z 2001 r. Nr 12, poz. 1299), to wówczas takie przekształcenie zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy następuje w drodze decyzji w sprawie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Mocą art. 2 tej ustawy przekształcenie dochodzi do skutku w rezultacie decyzji wójta (burmistrza lub prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa (art. 2 ust. 1 pkt 2), jeżeli użytkowanie wieczyste jest ustanowione na nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządowej. Na podstawie tej decyzji – wobec treści art. 4 – nabywca nieruchomości na własność (w efekcie przekształcenia) zobowiązany jest do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty za przekształcenie.
Tak dokonana czynność przekształcenia nie wynika zatem z umowy cywilnoprawnej, lecz z jednostronnego aktu władczego o charakterze administracyjnym. Zobowiązanie organu gminy do wydania decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w określonych ustawą przypadkach mieści się w pojęciu zadań własnych gminy (art. 6 ust. 2 i art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591).
2.Nabycie prawa własności nieruchomości odbywa się na mocy ustawy z dnia 26 lipca 2001 r. o nabywaniu przez użytkowników wieczystych prawa własności nieruchomości (Dz. U. z 2001 r. Nr 113 poz. 1209) w drodze decyzji o nabyciu prawa własności nieruchomości, wydanej odpowiednio przez starostę lub wójta, burmistrza, prezydenta miasta lub marszałka województwa przekształcenia takie nie powinny zostać objęte podatkiem VAT, ponieważ zgodnie z przywołanym wcześniej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (za wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych). Dochodzi do nich bowiem obligatoryjnie na podstawie decyzji administracyjnej, która stanowi podstawę wpisu w księdze wieczystej (nie zaś umowy cywilnoprawnej).