Autor: Drugi Urząd Skarbowy w Gdańsku
Sygnatura: DV/443-105/05
Hasła tematyczne: marża, sprzedaż zwolniona, podatek naliczony, sprzedaż opodatkowana, odliczenie podatku od towarów i usług
Kategoria:
POSTANOWIENIE
Na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.97 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm) po rozpatrzeniu wniosku Sp. cywilnej z dnia 26.10.2005 roku uzupełnionego pismem z dnia 30.11.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w przypadku gdy podatnik stosuje szczególne procedury zawarte w art. 120 ust. 4 a ponadto towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje
stwierdzam, że
stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.
UZASADNIENIE
Podatnik od dnia 15 marca 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest komisowa sprzedaż używanych samochodów, tj. samochodów, które nie mogą być zaliczone do nowych środków transportu zgodnie z art. 2 pkt. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
W rozliczaniu podatku VAT podatnik stosuje szczególne procedury zawarte w art. 120 ust. 4 ustawy, z uwzględnieniem art. 120 ust. 10. Stosuje również zasady ogólne, gdy sprzedaje samochód używany nabyty od podatnika VAT, który przy sprzedaży naliczył podatek należny. Uboczną działalnością podatnika jest pośrednictwo finansowe (podatnik otrzymuje prowizję za pośrednictwo kredytowe, które jest zwolnione od podatku VAT).
Podatnik zwraca się z pytaniami:
Czy może w całości obniżyć podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturze VAT wystawionej przez podatnika, który przy sprzedaży samochodu używanego naliczył podatek należny.
Czy może obniżać podatek należny (z zastosowaniem proporcji) wynikający z faktur zakupów, dotyczących tzw. kosztów ogólnych takich jak czynsz, telefon, art. papiernicze itp.
Zdaniem podatnika, ponieważ działalność należy do "czynności opodatkowanych", a zastrzeżenia zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy w większości go nie dotyczą i nie będzie on odliczać podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT MARŻA – ma on prawo obniżyć podatek należny (proporcjonalnie) o podatek naliczony z faktur dotyczących kosztów ogólnych a w całości zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy od zakupów samochodów używanych, dokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
Podatnik prosi o potwierdzenie czy przykładowe dane z ewidencji VAT zostały prawidłowo rozliczane:
uzgodniona proporcja z US na rok 2005 r. 25%
VAT należny 1000 zł
VAT naliczony z zakupów ogólnych 500 zł x 25% = 125 zł – do odliczenia
VAT naliczony z zakupu samochodu, przeznaczonego do dalszej odsprzedaży od podatnika 250 zł
podatek do zapłaty (1000 – 125 – 250) = 625 zł
Należy stwierdzić:
Generalne prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało określone w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z art. 120 ust. 4 w/cyt. ustawy w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża, stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Natomiast stosownie do ust. 19 tegoż artykułu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jeżeli podlegały opodatkowaniu zgodnie z ust. 4 i 5.
Biorąc pod uwagę zacytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż ustawodawca ograniczył prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w odniesieniu do podatników, którzy wykonują czynności polegające na dostawie towarów używanych, gdzie podstawa opodatkowania została zdefiniowana w art. 120 ust. 4 w/wym. ustawy, wyłącznie w zakresie nabywanych przez podatnika towarów używanych, jeżeli podlegały opodatkowaniu marżą. Brak możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku stosowania procedury szczególnej zawężony jest jedynie do konkretnych towarów będących przedmiotem obrotu.
Powyższe oznacza, że Podatnik dokonując dostawy używanych samochodów i stosując do tych transakcji opodatkowanie na zasadzie marży nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie tych towarów. Natomiast do pozostałych zakupów towarów i usług, mają zastosowanie ogólne zasady odliczania podatku naliczonego, określone w dziale IX w/cyt ustawy.
I tak w myśl art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Przepis art. 90 ust 2 cyt. ustawy stanowi, iż jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
Na podstawie ust. 3 art. 90 proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4).
Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów, o których mowa w art. 87 ust. 3, używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności oraz obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (ust. 5 i 6).
Z treści art. 90 ust. 8 wynika, że podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9).
Natomiast art. 90 ust. 10 mówi, że w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2 – 8:
- przekroczyła 98 % – podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
- nie przekroczyła 2 % – podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.
Z przywołanych wyżej przepisów wynika, iż podatnicy, którzy dokonują zakupów związanych zarówno z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku naliczonego jak i nie dającymi tego prawa, mogą obniżyć podatek należny wyłącznie o kwotę podatku naliczonego, związaną z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku naliczonego. A więc, gdy podatnik jest w stanie wyodrębnić podatek naliczony związany w sposób bezsporny z czynnością opodatkowaną może dokonać odliczenia w całości. W pozostałych przypadkach należy posłużyć się proporcją obliczoną w oparciu o wyżej wskazane przepisy biorące pod uwagę obrót.
Zatem w opisanym stanie faktycznym przykład z ewidencji VAT i stanowisko podatnika przedstawione we wniosku są prawidłowe.
Ponadto zwracam uwagę na zasady dotyczące korekty kwoty podatku naliczonego uregulowane w art. 91 ust. 1 ? 9 ustawy o podatku od towarów i usług.