Autor: Naczelny Sąd Administracyjny

Sygnatura: I FSK 791/05

Hasła tematyczne: granice skargi kasacyjnej, skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarga kasacyjna

Kategoria:

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Andrzeja R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 maja 2004 r. w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. Zaskarżona do WSA w Gliwicach decyzja utrzymywała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wodzisławiu Śląskim odmawiającą umorzenia podatnikowi zaległości w kwocie 44.011,50 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 23.538,20 zł za miesiące od maja 2001 r. do marca 2002 r. oraz za maj 2002 r. Ta z kolei wydana została w związku z wnioskiem strony o udzielenie ulgi, motywowanym trudną sytuacją finansową podatnika spowodowaną gwałtownym i nieprzewidywalnym spadkiem sprzedaży samochodów w 2000 r. oraz wypowiedzeniem umowy przez spółkę z o. o. "L.". Ową argumentację uzupełnił, podnoszony w odwołaniu, brak majątku.

Organ odwoławczy stwierdził, że powołane przez stronę okoliczności nie uzasadniają udzielenia ulgi w świetle treści art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zwanej dalej w skrócie "op", a strona nie wskazała innych konkretnych okoliczności, które spowodowały przejściowy i niezawiniony przez nią brak zdolności płatniczej. Podatnik, mimo spadku sprzedaży, zaciągał kolejne kredyty, a od maja 2001 r. zaprzestał całkowicie regulować zobowiązania w tym podatku i podejmował żadnych skutecznych działań zmierzających do poprawy sytuacji finansowej.

W skardze do sądu Andrzej R. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i zarzucił jej błędną interpretację art. 67 O.p., polegającą na nie uwzględnieniu trudnej sytuacji materialnej skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji wad, które uzasadniałyby wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Stwierdził, że w sprawie dokonano prawidłowej oceny sytuacji finansowej i gospodarczej skarżącego, a argumentacja organu nie budzi zastrzeżeń. Zdaniem Sądu za przekonywujący należy uznać wniosek, że nie wystąpiły okoliczności wskazujące na ważny interes podatnika, zaś akcentowana przez niego okoliczność, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży środków trwałych były konfiskowane przez bank była przedmiotem rozważań organów podatkowych w postępowaniu podatkowym. W tym zakresie skarżący sam przyznał, że nie otrzymał żadnych pieniędzy z zabezpieczeń kredytów, więc tym bardziej okoliczność ta przesądza o prawidłowości wydanych w sprawie decyzji, zwłaszcza, że podatnik, zawierając umowy kredytowe, poddał się egzekucji wszelkich wierzytelności z tych umów.

Sąd stwierdził, że ponadto, że ustalenia organów podatkowych znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów. Nie zgodził się z zarzutem błędnej wykładni art. 67 § 1 op przy rozstrzyganiu sprawy, bowiem przyjął, że organy brały pod uwagę zarówno interes podatnika, jak i jego rodziny w aspekcie szeroko rozumianego interesu publicznego. W konsekwencji ocenił, że nie doszło do naruszenia w postępowaniu podatkowym zasad wynikających z art. 191, art. 122, art. 124 O.p.

W skardze kasacyjnej złożonej przez Andrzeja R. od powyższego wyroku zaskarżono go w całości. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono obrazę prawa materialnego, podnosząc naruszenie przez Sąd I instancji art. 67 § 1 O.p., poprzez błędną, oderwaną od wykładni literalnej interpretację tego przepisu i przyjęcie, że organy skarbowe I i II instancji nie naruszyły tego przepisu, odmawiając jego zastosowania, podczas gdy prawidłowa interpretacja powołanego przepisu na gruncie niniejszego stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że przepis ten należało zastosować.

W związku z powyższym strona wniosła, na podstawie art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej w skrócie "ppsa", o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor stwierdził, że Sąd I instancji błędnie rozeznał przesłanki z art. 67 § 1 O.p. W sprawie wymagała wyjaśnienia kwestia ważnego interesu podatnika. Bezsporne – zdaniem strony – jest, że nie wywiązywanie się skarżącego ze zobowiązania o charakterze publicznoprawnym było nie zawinione i leżało po stronie czynników od niego niezależnych. Sąd powinien także wziąć pod uwagę terminowość i rzetelność realizacji wcześniejszych zobowiązań podatkowych, oceny której to kwestii brak w decyzjach organów i uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia. Rozstrzygnięcie tej kwestii powinno natomiast mieć wpływ na prawidłowość zastosowania przytoczonego przepisu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 ppsa i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 ppsa. Związanie granicami skargi kasacyjnej powoduje związanie zarzutami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie – postępowania administracyjnego i wydanych w nim orzeczeń. Przy skorzystaniu w skardze kasacyjnej z podstawy określonej w art. 174 pkt 1 ppsa zakres oceny Sądu jest ograniczony do badania, czy wskazane przepisy prawa materialnego zostały naruszone przez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i na czym to naruszenie polegało. Natomiast w myśl art. 174 pkt 2 ppsa Sąd kontroluje, czy w trakcie orzekania przed sądem pierwszej instancji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie może więc samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować. Dodać należy, iż zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 ppsa.

Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, żeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.

Przechodząc do złożonego środka zaskarżenia stwierdzić należy, iż podstawa kasacyjna skonstruowana przez skarżącego nie pozwalała na odniesienie się poprzez jej treść do zaskarżonego orzeczenia.

Skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną, oderwaną od wykładni literalnej interpretacje tego przepisu i przyjęcie, że organy podatkowe I i II instancji nie naruszyły tego przepisu odmawiając jego zastosowania, podczas, gdy prawidłowa interpretacja powołanego przepisu na gruncie niniejszego stanu faktycznego, prowadzi do wniosku, że przepis ten należało zastosować.

Konstrukcja tej podstawy wskazuje na naruszenie – zdaniem strony – prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię oraz błędne zastosowanie, którego jedną z postaci jest błąd polegający na niezastosowaniu przepisu prawa.

Podnosząc w podstawie kasacyjnej naruszenie przepisu prawa nie można ograniczyć się jedynie do wskazania samego przepisu. Redakcja podstaw kasacyjnych nie może budzić wątpliwości, co do zarzucanych naruszeń prawa, winna w sposób jednoznaczny wskazywać konkretny przepis i precyzować, na czym to naruszenie polegało. Sąd nie może domyślać się intencji autora skargi kasacyjnej, jak również wyręczać strony w jej powinnościach procesowych. Nie skonkretyzowanie uchybień prawa wobec nieposiadania przez Naczelny Sąd Administracyjny kompetencji do uzupełniania, czy korygowania podstaw kasacyjnych implikuje brak podstaw prawnych do oceny pod kątem legalności zaskarżonego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Podnieść dalej należy, iż podstawa kasacyjna nawiązuje do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego i oceny tego stanu. Zarzut błędu w ustaleniu stanu faktycznego i oceny faktów potwierdza treść uzasadnienia skargi. Skarżący kwestionuje w nim, nie naruszenie prawa materialnego, ale właśnie błędy w zakresie faktów.

Strona stwierdza w nim, że:

• Sąd w sposób niewłaściwy rozeznał sytuację majątkową w aspekcie art. 67 § 1 O.p. i w związku z tym wydał orzeczenie dotknięte wadą prawną;
• nie sposób zgodzić się z Sądem, że w sprawie brak było – w okolicznościach stanu faktycznego – podstaw do zastosowania tego przepisu;
• Sąd błędnie rozeznał przesłanki, które wskazuje art. 67 O.p.;
• nie wywiązanie się przez zobowiązanego ze zobowiązania publicznoprawnego było niezawinione i leżało po stronie czynników niezależnych;
• Sąd winien wziąć pod uwagę terminowość i rzetelność realizacji wcześniejszych zobowiązań, brak jest w uzasadnieniach organów i wyroku oceny tej kwestii, której rozstrzygniecie winno mieć wpływ na prawidłowość zastosowania art. 67 § 1 O.p.

Wobec tego, że uzasadnienie skargi kasacyjnej wskazuje na popełnione błędy w zakresie procedowania, to zarzut naruszenia prawa stawiany w podstawie kasacyjnej, winien odnosić się do uchybienia konkretnym przepisom postępowania sądowoadministracyjnego. Brak w tym przedmiocie podstawy kasacyjnej uniemożliwia ocenę poprawności pod kątem procesowym wydanego przez Sąd pierwszej instancji orzeczenia.

Postawione powyżej tezy znajdują odzwierciedlenie w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo – w wyroku NSA z dnia 13 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 246/04 oraz w wyroku z dnia 4 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 291/04 Sąd stwierdził, że zgłoszony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania ustaleń faktycznych, bowiem próba taka mogłaby ewentualnie odnieść zamierzony skutek wyłącznie w ramach drugiej podstawy kasacyjnej. Natomiast w orzeczeniu z dnia z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt FSK 624/04, nie publ. NSA skonstatował, iż ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy.

Biorąc pod uwagę przytoczone okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ppsa. Natomiast o kosztach orzekł w oparciu o art. 204 pkt 1 ppsa.