Sygnatura:
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne:
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ:
Dyrektor Izby Skarbowej
Data:
2009-06-23
Sąd:
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Treść wyniku:
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sędziowie:
Sławomir Presnarowicz /przewodniczący sprawozdawca/

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2009 r. sprawy ze skargi F. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia […] kwietnia 2009 r., nr […] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do września 2006 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kwotę 3617 zł (słownie: trzy tysiące sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie: Decyzją z dnia […].11.2008 r. Nr […] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., dokonał Panu F. P., dalej również określanego jako Skarżący, rozliczenia w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do września 2006 r. w sposób odmienny, niż zadeklarował to Skarżący. Mianowicie organ pierwszej instancji określił za: (1) styczeń 2006 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w kwocie 31.725 zł w miejsce zadeklarowanej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 92.632 zł oraz analogicznie za następne miesiące w kwotach odpowiednio: (2) luty 2006 r. – 25.606 zł i 77.846 zł; (3) marzec 2006 r. – 37.843 zł i 84.183 zł; (4) kwiecień 2006 r. – 40.039 zł i 66.865 zł; (5) maj 2006 r. – 3.982 zł i 62.883 zł; (6) czerwiec 2006 r. – 21.204 zł i 51.327 zł; (7) lipiec 2006 r. – 14.262 zł w miejsce zadeklarowanej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 65.589 zł; (8) sierpień 2006 r. – 14.479 zł i 76.626 zł; (9) wrzesień 2006 r. -7.997 zł i 88.122 zł. Podstawą w rozstrzygnięciu powyższej decyzji było stwierdzenie nieprawidłowości, polegających na zaniżaniu obrotów (kwot należnych) ze sprzedaży używanych samochodów oraz części i usług naprawy, poprzez wykazywanie na fakturach sprzedaży kwot niższych, od faktycznie zapłaconych przez nabywców pojazdów. Skarżący w okresie od stycznia do września 2006 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod nazwą "F." – […] z siedzibą w Ł., dokonywał dostaw samochodów używanych oraz części w ramach wykonywanej działalności gospodarczej w zakresie autohandlu, opodatkowanych na zasadzie określonej w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm.), dalej określaną "ustawą o VAT", zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, wg. stawki podatku 22% (art. 41 ustawy o VAT).
Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie, w którym wnosił o uchylenie w całości przedmiotowej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie
o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie: (1) art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, ustawy o VAT poprzez nieprawidłowe uznanie, że podatnik zaniżył podatek należny wykazany w rejestrach sprzedaży VAT oraz deklaracjach podatkowych dla podatku VAT; (2) art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie: "o.p." poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a wręcz dokonania wadliwych ustaleń faktycznych, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony podjętą celem wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy; (3) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 188 o.p., poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów z zeznań wskazanych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli świadków, mimo że okoliczności na które mieliby zeznawać nie zostały przez organ kontroli dostatecznie udowodnione, a strona nie miała możliwości uczestniczenia w czynnościach dowodowych z udziałem tych świadków; (4) art. 187
§ 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 o.p., poprzez nie dopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpujące rozpatrzenie tego materiału, włączenie materiałów dowodowych – protokołów przesłuchań z postępowań karno – skarbowych, co uniemożliwiło stronie zadawanie pytań nabywcom; (5) dowolne określenie cen pojazdów jedynie w oparciu o zeznania nabywców uzyskane w toku odrębnych postępowań; (6) art. 121 § 1 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją Nr […] z […].04.2009 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy za maj 2006 r. oraz za lipiec 2006 r., w pozostałej części uchylił decyzję i określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień oraz czerwiec, sierpień i wrzesień 2006 r. w miejsce zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Natomiast za sierpień i wrzesień 2006 r. określił na nowo kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślał, że kontrolowany w okresie objętym kontrolą dokonywał dostaw używanych samochodów osobowych w większości sprowadzonych z USA oraz części w ramach wykonywanej działalności w zakresie autohandlu. W przedmiotowej sprawie kwestią sporną było ustalenie, czy Pan F. P. właściwie rozliczył podatek należny od transakcji dokonywanych w ramach prowadzonej działalności. W ocenie organu odwoławczego powyższe rozliczenie było nieprawidłowe. Organ ten zauważał, że w pierwszej fazie transakcji Pan F. P. wystawiał fakturę VAT, w której w znaczny sposób zaniżał wartość sprzedawanego pojazdu, zmniejszając jednocześnie kwotę podatku należnego. Nabywcy wskazani na fakturach, to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Okazało się, że osoby te nie były
w rzeczywistości stroną transakcji, a jedynie posłużono się ich danymi. Osoby te nie dokonywały zarejestrowania tych pojazdów. Z dokumentów, które miały potwierdzać transakcje wynika, iż następnie osoby te – w krótkich odstępach czasu – dokonywały sprzedaży pojazdów za pośrednictwem przedsiębiorców prowadzących komisy samochodowe. W związku z brakiem możliwości zastosowania metod wymienionych
w treści art. 23 § 3 o.p., korzystając z uprawnień zagwarantowanych w art. 23 § 4 o.p., podstawę opodatkowania oszacowano odmiennie w poszczególnych transakcjach.
W przypadku sześciu transakcji, tj. sprzedaży samochodów: (1) Chrysler […], (2) Nissan […] (rok produkcji 2004 r.), (3) Jeep […] (rok produkcji 2003), (4) Jeep […] (rok produkcji 2004), (5) Jeep […], (rok produkcji 2005), oraz (6) Dodge […], (rok produkcji 2004) – nie uwzględniono kwot wynikających z faktur. Przy tych transakcjach przyjęto wartości samochodów wynikające z polis AC, tzw. metodą w stu, tj.: kwota wynikająca z polisy w zł – (kwota wynikająca z polisy w zł x 22%):122% = podstawa opodatkowania. Jednocześnie w każdym z tych przypadków wykazano zaniżenie obrotu brutto, w tym należny podatek VAT. W pozostałych czterech transakcjach sprzedaży samochodów podstawę opodatkowania oszacowano następująco: (1) w przypadku samochodu Lexus […] (2001 r.) – na podstawie faktury Nr […] z […].01.2006 r.; nie uwzględniono kwoty wynikającej z faktury tj. netto 24.590,16 zł oraz podatek VAT 5.409,84 zł; w tej sytuacji przyjęto wartość samochodu wynikającą z kwoty wpłaty przez kupującego, tj.: 79.000 zł – (79.000 zł x 22%) : 122 % = 85.000 zł – 14.245,90 zł (należny podatek VAT) = 64.754,10 zł (podstawa opodatkowania); zaniżenie obrotu brutto wynosi 49.000 zł (79.000 zł – 30.000 zł), w tym należny podatek VAT 8.836,06 zł (14.245,90 zł – 5.409,84 zł); (2) sprzedaży samochodu Dodge […] (rok produkcji 2005), na podstawie faktury VAT Nr […] z dnia […].04.2006 r.; nie uwzględniono kwoty wynikającej z faktury wystawionej na P. P. na kwotę 22.000 zł, w tym 3.967,21 zł podatku VAT; w tej sytuacji przyjęto wartość samochodu wynikającą
z umowy komisu (bez uwzględnienia marży komisu) metodą w stu, tj.: kwota wynikająca z umowy komisu w zł – ( kwota wynikająca z umowy komisu w zł x 22 %) : 122% = podstawa opodatkowania 148.000 zł. – (148.000 zł x 22%) : 122 %=148.000 zł – 26.688,52 zł (należny podatek VAT) = 121.311,48 zł (podstawa opodatkowania). Zaniżenie obrotu brutto wynosi 126.000 zł (148.000 zł -22.000 zł), w tym należny podatek VAT 22.721,31 zł (26.688,52 zł – 3.967,21 zł); (3) sprzedaży samochodu Dodge […], (rok produkcji 2004), na podstawie faktury VAT Nr […] z dnia […].09.2006 r.; nie uwzględniono kwoty wynikającej z faktury wystawionej na A. G. i D. L.; w świetle powyższego do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w stosunku do przedmiotowej transakcji przyjęto kwotę wynikającą z przelewów metodą w stu, tj.: kwota – wynikająca z przelewów w zł – ( kwota wynikająca z przelewów w zł x 22 %) : 122 % = podstawa opodatkowania; 68.000 zł – (68.000 zł x 22 %) : 122 % = 68.000 zł – 12.262,30 zł (należny podatek VAT) = 55.737,7 zł (podstawa opodatkowania); zaniżenie obrotu brutto wynosi 51.896 zł (68.000 zł -16.104 zł), w tym należny podatek VAT 9.358,30 zł (12.262,30 zł – 2.904 zł); (4) sprzedaży samochodu Acura […] (rok produkcji 2004), na podstawie faktury VAT Nr […] z dnia […].09.2006 r.; nie uwzględniono kwoty wynikającej z faktury wystawionej na A. G.; Pan A. G. zeznał, iż za samochód zapłacił kwotę wynikającą z faktury tj. 12.200 zł, w tym 2.200 zł podatku VAT; w świetle powyższego do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w stosunku do przedmiotowej transakcji przyjęto kwotę wynikającą z przelewów tzw. metodą w stu, tj.: kwota wynikająca z przelewów w zł – (kwota wynikająca z przelewów w zł x 22 %) : 122 % = podstawa opodatkowania; 45.000 zł. – (45.000 zł. x 22 %) : 122 % 5.000 zł – 8.114,75 zł. (należny podatek VAT) = 55.737,7 zł (podstawa opodatkowania). Zaniżenie obrotu brutto wynosi 32.800 zł (45.000 zł – 12.200 zł), w tym należny podatek VAT 5.914,75 zł (8.114,75 zł – 2.200 zł).
Na powyższą decyzję Pan F. P. za pośrednictwem pełnomocnika, Pana M. T. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której wnosi o uchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji oraz przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, bądź stwierdzenia nieważności obu decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wg. norm przepisanych. Skarżący zarzuca zaskarżonej decyzji naruszenie: (1) art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, poprzez nieprawidłowe uznanie, że F. P. zaniżył podatek należny wykazany w rejestrach sprzedaży VAT oraz deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług; (2) art. 122 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a wręcz dokonania wadliwych ustaleń faktycznych, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony podjętą celem wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy; (3) art. 188 o.p. poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów z zeznań wskazanych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli świadków, mimo że okoliczności na które mieliby zeznawać nie zostały przez organ kontroli dostatecznie udowodnione, a strona nie miała możliwości uczestniczenia w czynnościach dowodowych z udziałem tych świadków; (4) art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpującego rozpatrzenia tego materiału, dowolne przyjęcie wartości sprzedaży pojazdów w oparciu jedynie o ogłoszenia internatowe i umowy ubezpieczenia bez odwołania się do rzeczywistego stanu technicznego pojazdów; (5) art. 121 § o.p. poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.
W uzasadnieniu skargi jej autor wskazywał, że jest duża różnica pomiędzy nowym a używanym pojazdem, sięgająca rzędu nawet kilkudziesięciu tysięcy złotych. Dlatego też, organ oceniając wartość wskazanego pojazdu powinien wziąć pod uwagę użyteczność, wiek, eksploatację oraz warunki przechowywania pojazdu. Również zużycie silnika ma duży wpływ na wartość pojazdu. Wygląd zewnętrzny pojazdu nie może stanowić podstawy szacowania jego wartości. Dopiero wnikliwa analiza oraz sprawdzenie wszystkich parametrów pojazdu, może stanowić podstawę obliczenia wartości samochodu. Ponadto w ocenie skarżącego, organ podatkowy nie wziął pod uwagę zeznań świadków, którzy w większości przypadków jednoznacznie potwierdzili zakupowany pojazd za cenę wynikającą z faktury. Organ podatkowy nie wykazał, dlaczego odmówił wiarygodności zeznaniom tych osób. Zgodnie z art. 181 o.p. przesłuchanie świadka przeprowadzone zgodnie z wymogami prawa, stanowi dowód w sprawie. Działanie organu nacechowane było brakiem wnikliwości
i dokładności w przeprowadzanej kontroli. Niewłaściwe zastosowanie art. 121, 122, 180 o.p. stanowiło ich naruszenie. Zdaniem skarżącego, brak było zatem podstaw
do zakwestionowania podanej wartości zakupionych pojazdów. W szczególności podnoszono, że w przypadku zakupu (1) samochodu Lexus […] organ podatkowy nie zasadnie odmówił wiarygodności zeznaniom świadka D. Ś. (nabywcy tego pojazdu), który początkowo zamierzał dokonać napraw przedmiotowego pojazdu w firmie F. P. Jednakże naprawy pojazdu nie zostały zrealizowane w tym zakładzie, a wpłacone pieniądze na koszty naprawy zostały zwrócone. Odnośnie (2) samochodu Dodge […], organ podatkowy bezpodstawnie zakwestionował cenę podaną w fakturze, opierając się o umowę komisu zawartą przez nabywcę tego pojazdu i firmę A. […]. W ocenie skarżącego nieracjonalnym byłoby działanie nabywcy pojazdu, jako komitenta, który chciałby uzyskać za przedmiotowy samochód taką samą cenę, za którą go nabył. Również w przypadku (3) samochodu Dodge […]skarżący podnosił, że został on kupiony zgodnie z ceną zawartą w fakturze, co uwiarygodniały zeznania jego nabywcy świadka A. G. Zeznania te, jak również dowód w postaci faktury VAT, zdaniem skarżącego w pełni potwierdzają przebieg transakcji. Analogicznie przedstawiała się także sytuacja odnośnie zakupu (4) samochodu Acura […], gdyż zeznania jego nabywcy świadka A. G., faktura VAT oraz potwierdzenie wykonania przelewu, stanowią o nabyciu pojazdu za kwotę wykazaną w tych dokumentach. Dodatkowo A. G. zeznał, że w momencie zakupu opisany pojazd posiadał liczne uszkodzenia, co kwalifikowało go do malowania w całości. Odnośnie dwóch ostatnio wymienionych pojazdów (pkt 3 i 4), nie zasadnie oparto się na zeznaniach świadka D. L., pomijając zeznania świadka A. G. oraz przedstawione dokumenty.
Skarżący podkreślał również, że z zasady in dubio pro tributario wynika,
iż organy podatkowe mają obowiązek zebrania pełnego materiału dowodowego, którego braki nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. Organy mają też obowiązek ustalenia stanu faktycznego, w tym również co do tego, czy istniał stosunek prawny rodzący zobowiązanie podatkowe. Mają obowiązek zbadania, jak przebiegało zdarzenie cywilnoprawne oraz jaką postać powinno przybrać. Zatem wystąpienie organu do sądu cywilnego jest obowiązkiem, a nie uprawnieniem organu – jest to następstwo obowiązku organu ustalenia stanu faktycznego zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej.
W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga zasługuje w części na uwzględnienie.
W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo
o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta – jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ
na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania – art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej również jako p.p.s.a.
Zasadniczą i sporną pomiędzy organami, a Skarżącym kwestią w niniejszej sprawie jest zagadnienie przyjmowania wartości samochodów, jako elementu ustalenia wielkości obrotu, przy sprzedawanych przez Skarżącego samochodach
w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W ramach przeprowadzonych ustaleń organy stwierdziły, że Skarżący zaniżył w wystawionych na nabywców fakturach VAT wartość 10 samochodów, co miało wpływ na wysokość podatku VAT i sposób rozliczenia tego podatku za okres od stycznia do września 2006 r.
Badając zaskarżoną decyzję w zakresie zgodności z prawem, skład orzekający w niniejszej sprawie stwierdza naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 122, art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p. i art. 191 o.p., mający istotny wpływ na wynik danej sprawy. Powyższe naruszenie prawa procesowego,
w konsekwencji, stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.
Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r., podstawą opodatkowania był obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 tej ustawy. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie przepisu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
na terytorium kraju. Mając na uwadze treść tych regulacji prawnych, należy przyjąć że podstawą opodatkowania w podatku VAT, była kwota należna, między innymi
z tytułu odpłatnej dostawy towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Jedynie w drodze wyjątku organ podatkowy może za dany okres ustalać podstawę opodatkowania w wysokości wartości rynkowej, np. wówczas, gdy pomiędzy kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodziły powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy (zob. art. 32 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).
Powyższe wskazuje, że obecny system prawa podatkowego nie przewiduje możliwości kwestionowania podstawy opodatkowania w podatku VAT z tego tylko tytułu, że odbiega ona od wartości rynkowej. Oznacza to, że organ kwestionując wysokość podstawy opodatkowania w podatku VAT może przyjąć ją w wysokości innej niż przyjęta przez podatnika, ale winien w tym kierunku przeprowadzić pełne postępowanie wyjaśniające, w konsekwencji wykazując, że rzeczywista podstawa opodatkowania (w niniejszej sprawie obrót z tytułu sprzedaży samochodów osobowych, części zamiennych i usług naprawy), była inna niż wykazana przez podatnika (zob. powoływane przez organy orzeczenia w sprawach Halifax C-255/02 oraz Unieversity of Huddersfield C-223/03). Oczywiście przyjmując inne wartości obrotu, niż deklarowane przez podatnika, organy mogą posiłkować się wartościami (cenami) rynkowymi. Muszą jednak wykazać, że cena transakcji w rzeczywistości przyjęła taką wartość. W tym zakresie, organy podatkowe związane są zasadą prawdy obiektywnej określonej w art. 122 o.p., z której wynika obowiązek zbadania wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, tak by stworzyć jej rzeczywisty obraz
i uzyskać podstawę do zastosowania określonej normy prawa. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów ocena zebranych dowodów powinna być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny (art.191 o.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności, a na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie.
Mając na uwadze poczynione wyżej wywody, Sąd stwierdza, że nie można przyjąć do ustalenia wielkości obrotu (podstawy opodatkowania) w rozumieniu cytowanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, opierając się jedynie o wartości samochodów wynikających z polisy AC, publikatorów INFO-EKSPERT, czy cen proponowanych przez Skarżącego w ogłoszeniach prasowych. Organy, posiłkując się wyżej opisanymi elementami, tak przyjęły przy sześciu transakcjach, tj. sprzedaży samochodów: (1) Chrysler […], (2) Nissan […] (rok produkcji 2004 r.), (3) Jeep […] (rok produkcji 2003), (4) Jeep […] (rok produkcji 2004), (5) Jeep […] (rok produkcji 2005), oraz (6) Dodge […], (rok produkcji 2004). W przypadku tych pojazdów, nie uwzględniono kwot wynikających z faktur. Przy tych transakcjach przyjęto wartości samochodów wynikające z polis AC, tzw. metodą w stu. W ocenie Sądu, w tych sytuacjach nie popartych innymi dowodami, nie można utożsamiać wartości pojazdów, określanych na podstawie tzw. OWU (Ogólnych Warunków Ubezpieczeń), z wartością pojazdu, która może być odmienna i wynikać z transakcji umowy kupna-sprzedaży, potwierdzonej fakturą VAT. Należy bowiem zwrócić uwagę, że przez wartość rynkową pojazdu zgodnie z definicją zawartą w tzw. OWU rozumie się "…wartość pojazdu ustaloną przez PZU na podstawie aktualnych na dzień ustalenia tej wartości notowań rynkowych pojazdu danej marki i typu, z uwzględnieniem jego roku produkcji, okresu eksploatacji, wyposażenia, przebiegu i stanu technicznego; w przypadku braku notowań rynkowych danego pojazdu, wartość pojazdu ustala się dla potrzeb ubezpieczenia, metodą wyceny indywidualnej…". Sam fakt, że wartość rynkowa określonego pojazdu jest wyższa, niż jego cena transakcyjna, nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do zakwestionowania dowodu bezpośredniego z zeznań świadka (ów), zwłaszcza, gdy zeznań tych nie można podważyć innymi dowodami. Jednocześnie z zeznań tych wynika, dlaczego przyjęto taką, a nie inną wartość w fakturze VAT.
Nie budzą natomiast wątpliwości Sądu ustalenia organów dotyczące tych transakcji, w których organy korzystając z innych dowodów (dodatkowych), potwierdziły jednoznacznie, że faktury dokumentujące te transakcje nie odzwierciedlają rzeczywistego ich przebiegu w odniesieniu do kwoty w nich wykazanych. Dotyczy to czterech transakcji sprzedaży samochodów. I tak w przypadku samochodu Lexus […] (2001 r.) zakupionego na podstawie faktury Nr […]
z […].01.2006 r., słusznie organy przyjęły nie uwzględniając kwoty wynikającej
z faktury tj. netto 24.590,16 zł oraz podatku VAT 5.409,84 zł. Ustalono, bowiem
że nabywca pojazdu Pan D. Ś. wpłacił na konto kontrolowanego kwotę 79.000 zł, a z dołączonej umowy kredytowej zawartej z […] Bank S.A.
we W. wynika, iż cena zakupu pojazdu wynosiła 98.000 zł. W tej sytuacji organy zasadnie przyjęły wartość samochodu wynikającą z kwoty wpłaty przez kupującego, tj.: 79.000 zł. Odnośnie sprzedaży samochodu Dodge […] (rok produkcji 2005), na podstawie faktury VAT Nr […] z dnia […].04.2006 r., organy nie uwzględniły kwoty wynikającej z faktury wystawionej na P. P. na kwotę 22.000 zł, w tym 3.967,21 zł podatku VAT. Z akt sprawy wynika bowiem, iż nabywca powyższego samochodu P. P. w dniu […].04.2006 r. zawarł umowę komisu z firmą A […], dotyczącą zlecenia sprzedaży powyższego samochodu za kwotę 148.000 zł. Umowa zawierała pokwitowanie odbioru kwoty 148.000 zł, z tytułu sprzedaży pojazdu podpisane "P. P.". Natomiast tego samego dnia samochód został sprzedany za 149.000 zł (w tym
1000 zł marża komisu) dla V. […] Sp. z o.o. Dlatego też, słusznie przyjęto wartość samochodu wynikającą z umowy komisu (bez uwzględnienia marży komisu). Przy sprzedaży samochodu Dodge […], (rok produkcji 2004), na podstawie faktury VAT Nr […] z dnia […].09.2006 r., organy nie uwzględniły kwoty wynikającej z faktury wystawionej na A. G. i D. L.. Pani L. zeznała, iż przedmiotowy samochód kupiła od P. Ł. przedsiębiorcy z Ł., a w dniu […].09.2006 r. została przelana
na jego konto wpłata za przedmiotowy samochód w wysokości 51.896 zł. Ponadto Pani L. dołączyła kserokopię potwierdzenia wykonania przelewu na rachunek bankowy firmy Pana F. P. z dnia […].09.2006 r. na kwotę 16.104 zł,
z tytułu "zapłata za samochód Dodge […]". W świetle powyższego do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w stosunku do przedmiotowej transakcji, zasadnie przyjęto kwotę wynikającą z powyższych przelewów. Również
w przypadku sprzedaży samochodu Acura […] (rok produkcji 2004), na podstawie faktury VAT Nr […] z dnia […].09.2006 r., nie uwzględniono kwoty wynikającej
z faktury wystawionej na A. G. Przy tej transakcji także Pani L. zeznała, iż w dniu […].09.2006 r. przelała na konto P. Ł. przedsiębiorcy z Ł. kwotę 32.800 zł. Ponadto w aktach znajduje się kserokopia potwierdzenia wykonania przelewu z dnia […].09.06 r. na rachunek F. (…) F. P., na kwotę 12.200 zł z tytułu "zapłata za fakturę […]..". Wpłata dokonana była z tego samego numeru rachunku, co i wpłata kwoty 32.800 zł. Zatem w świetle powyższego, słusznie organy do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w stosunku do przedmiotowej transakcji, przyjęły kwotę wynikającą z opisywanych przelewów.
Opisane w tej części uzasadnienia transakcje zostały zdaniem Sądu skutecznie zakwestionowane. Organy prawidłowo oceniły dowody dotyczące poszczególnych faktur VAT, a ich ocena nie nosi znamion dowolności. Skutkiem powyższego jest nierzetelność ewidencji podatnika za miesiące, w których miały miejsce wskazane przez Sąd transakcje. W tej części organ był zatem uprawniony
do oszacowania podstawy opodatkowania, albowiem dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwoliły na jej określenie. Zdaniem Sądu organ we wskazanym wyżej zakresie przekonująco uzasadnił brak możliwości zastosowania metod szacunku wymienionych w art. 23 § 3 o.p. Przyjęte zaś przez organy metody szacunku, tj. określenie wartości samochodów metodą w stu wynikającą: z kwot wpłat, z umów komisu (bez uwzględnienia marży komisu), jak też z przelewów, należy ocenić, jako najbardziej zbliżone do rzeczywistych podstaw opodatkowania.
W tych okolicznościach, w części transakcji, których wysokość została prawidłowo zakwestionowana przez organ, Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 23
§ 1 pkt 2 i § 4 o.p.
Odnosząc się do twierdzeń skargi, że organy mają obowiązek zbadania, jak przebiegało zdarzenie cywilnoprawne oraz jaką postać powinno przybrać, Sąd zauważa, że przepis art. 199a § 3 o.p., na który powołuje się pełnomocnik , znajduje zastosowanie, gdy pojawią się "wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe". W sprawie organy nie kwestionowały istnienia stosunków prawnych, wynikających z zawartych umów sprzedaży, a jedynie ich wartość.
Bez prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy, która powinna być dokonana przez uprawniony do tego organ, przedwczesne jest wypowiadanie się
o naruszeniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1,
art. 99 ust. 12, oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.
Jednak z powodów wskazanych wyżej, Sąd stwierdza, że w sprawie naruszono przepisy postępowania podatkowego w postaci art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Wskazane naruszenia mają wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy, stąd należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.
Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organ powinien uwzględnić wszystkie wymienione wyżej uchybienia, które jednocześnie stanowią wskazania, co do sposobu i kierunku dalszego procedowania oraz sposobu rozstrzygnięcia.
Na podstawie art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości.
O kosztach postępowania Sąd orzekł zaś na podstawie art. 200 w związku
z art. 205 § 2, § 3 i § 4 p.p.s.a.

Uzasadnienie wyroku