I SA/Bk 352/09 – Wyrok WSA w Białymstoku


Sygnatura:
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne:
Podatek od towarów i usługPodatkowe postępowanie
Skarżony organ:
Dyrektor Izby Skarbowej
Data:
2009-08-10
Sąd:
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Treść wyniku:
Uchylono zaskarżoną decyzję
Sędziowie:
Mieczysław Markowski /przewodniczący sprawozdawca/

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi K. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia […] maja 2009 r. nr […] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego K. D. kwotę 5.117 zł (słownie: pięć tysięcy sto siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie wyroku

Decyzją z […] grudnia 2008 r. nr […]Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określił Panu K. D., właścicielowi firmy "A" (dalej również jako "Skarżący") kwoty podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2005 r. w miejsce zadeklarowanychprzez stronę kwot.W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ ten stwierdził, że Skarżący wystawił i ujął w rejestrach sprzedaży faktury VAT dokumentujące sprzedaż samochodów marki A., B, C., w których wykazał kwoty należne niższe niż faktycznie otrzymane. Ponadto podkreślił, iż Skarżący nie zaewidencjonował w rejestrze sprzedaży VAT oraz nie wykazał w deklaracjach VAT-7 za kwiecień 2005 r. kwoty sprzedaży netto oraz podatku należnego z tytułu wykonanej usługi pośrednictwa w zakupie w USA pojazdu D. Dodatkowo ustalono, iż Skarżący nie wykazał w rejestrze sprzedaży i deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług kwot sprzedaży oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży części samochodowych. Stwierdzono także, że K. D. w rejestrach sprzedaży VAT oraz deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące: styczeń, luty, kwiecień, maj, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2005 r. nie wykazał kwot obrotu oraz podatku należnego z tytułu otrzymanych zaliczek.W związku z powyższymi ustaleniami organ l instancji uznał za nierzetelne rejestry sprzedaży prowadzone dla celów podatku od towarów i usług w zakresie wykazanych przez kontrolowanego obrotów oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży pojazdów samochodowych oraz otrzymanych zaliczek za ww. miesiące 2005 r.Po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika Skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z […] maja 2009 r. nr […], utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, 4 i 11, art. 29ust. 1 i 2, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatkuod towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), gdyż jego zdaniem Skarżący zaniżył podatek należny wykazany w rejestrach sprzedaży VAT oraz deklaracjach podatkowych dla VAT. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej świadczą o tym zeznania świadków, dane zawarte w publikacji "Pojazdy samochodowe wartości rynkowe" Wydawnictwa Stowarzyszenia Rzeczoznawców Samochodowych E. oraz Eksperci Techniczno-Motoryzacyjni, jak też w przypadku samochodu D. kserokopia polisy ubezpieczeniowej.Odnośnie ustaleń dotyczących wpłaty na rachunek bankowy Skarżącego zaliczek na poczet zakupu samochodów Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że fakt ten potwierdzają informacje o wpłatach uzyskane z Banku M., zeznania osób dokonujących wpłat (M. K., T. W., J. K., M. C., A. C.) oraz wyjaśnienia strony. Organ stwierdził, że w dokumentacji księgowej Skarżącego nie odnotowano wpływuww. środków. Nie sporządzono faktur dokumentujących przyjęcie zaliczek. Organ odwoławczy podzielił tym samym stanowisko Dyrektora UKS, że z chwilą wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy podatnika powstał stosowanie do art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy w VAT. Jednocześnie dodał, że Skarżący i osoby wpłacające nie potrafili udokumentować zwrotu wpłaconych zaliczek.W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie doszło również do naruszeniaart. 188 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. (dalej w skrócie: "o.p."). Organ I instancji uwzględnił bowiem w części żądania strony dotyczące przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków. Przesłuchano T. M., W. K. i R. I. W pozostałym zakresie, zasadnie odmówiono zaś dopuszczenia dowodu z zeznań innych, wskazanych przez odwołującego świadków, gdyż zeznania tych osób złożone w innych postępowaniach pozwoliły na dokonanie ustaleń dotyczących okoliczności faktycznych. Organ nie podzielił również pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania.Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku pełnomocnik Skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnegow Białymstoku, zarzucając naruszenie: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, 4 i 11, art. 29 ust. 1 i 2, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług -przez nieprawidłowe uznanie, że kontrolowany jest podatnikiem podatku od towarówi usług w zakresie określonym w zaskarżonej decyzji oraz naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 188 o.p. poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów z zeznań wskazanych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli świadków, mimo że okoliczności na które mieliby zeznawać nie zostałyprzez organ kontroli dostatecznie udowodnione, a strona nie miała możliwości uczestniczenia w czynnościach dowodowych z udziałem tych świadków,m.in. R. M. G., J. K., G. J. M.; art. 122 o.p., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a wręcz dokonania wadliwych ustaleń faktycznych, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony, co skutkowało dokonaniem wadliwych ustaleń faktycznych – przede wszystkim błędnym – zawyżonym określeniem ceny sprzedawanych przez stronę pojazdów; art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpujące rozpatrzenia tego materiału (organ pominął wiele dowodów, z kolei dowody, na których się oparł, wydając decyzję ocenił wybiórczo i dowolnie. Pełnomocnik podniósł, że włączenie materiałów dowodowych – protokołów przesłuchań z postępowań karnych skarbowych spowodowało, że strona nie miała możliwości uczestniczenia w czynnościach dowodowych i zadawania pytań, mimo że okoliczności będące przedmiotem dowodu mają znaczenie w niniejszej sprawie i strona ma prawo czynnie w nich uczestniczyć); art. 191 o.p., przez dokonanie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w sprawie i w konsekwencji poczynienie błędnych ustaleń faktycznych polegających na nierzetelnym określeniu cen pojazdów sprzedawanych przez skarżącego i przyjęciu, że zaniżył on podatek należny wykazany w rejestrach sprzedaży VAT oraz deklaracjach podatkowych dla podatku VAT jedynie w oparciuo zeznania nabywców uzyskane w toku odrębnych postępowań; art. 121 § 1 o.p.,poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 210 § 4 o.p., poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji. Organ bez wykazania przesłanek, którymi się kierował uznał dowody w postaci przesłuchań świadków: M. K., T. W., M. M. K., J. K., M. K. C, A. C. za niewiarygodne; art. 193 § 2 i § 4 o.p., polegające na braku obalenia domniemania wynikającego z tych przepisów, art. 23 o.p., poprzez brak wskazania metody na podstawie, której organ dokonał oszacowania podstawy opodatkowania.Wskazując na powyższe autor skargi wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, bądź stwierdzenie nieważności wymienionych decyzji. Wniósł równieżo zasądzenie kosztów postępowania sądowego wg norm przepisanych.W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósło jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie zarzutyw niej zawarte okazały się zasadne.W głównej mierze zarzuty te skupiają się wokół naruszeń przepisów postępowania podatkowego, które w powiązaniu z zarzucanym naruszeniem prawa materialnego przyczyniły się zdaniem autora skargi do błędnego rozstrzygnięcia sprawy i nieprawidłowego uznania, że Skarżący jest podatnikiem VAT.Wielokrotnie już podkreślano, również w orzecznictwie WSA w Białymstoku,że naczelną zasadą postępowania podatkowego jest obowiązek podjęciaprzez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasadzie tej towarzyszy obowiązek zebraniai wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 o.p.). Poszukiwanie i ujawnianie dowodów oparte jest z kolei na zasadzie legalnościi jawności. Dowodem w sprawie podatkowej jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, o ile nie jest to sprzeczne z prawem. Okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeśli strona miała możliwość wypowiedzenia się, co do przeprowadzonych dowodów oraz całego zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 192, art. 200 § 1 o.p.). Trzeci, równie istotny filar dowodzeniaw postępowaniu podatkowym, stanowi zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności. Na prawidłowość dokonanej oceny materiału dowodowego wskazuje to, czy wyciągnięte na jego podstawie wnioski mają logiczne uzasadnienie. Dodaćprzy tym należy, iż ustaleń stanu faktycznego organ dokonuje bezpośredniow oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a także na podstawie domniemań faktycznych i prawnych (B. Adamiak, J. Borkowski, Postępowanie administracyjne i sądowoadministarcyjne, Warszawa, 2003, s. 208).Mając na uwadze powyższe kanony postępowania podatkowego, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie organy dokonały prawidłowych ustaleń w zakresie zaniżenia podatku należnego z tytułu transakcji sprzedaży przez Skarżącego pojazdów marki A., B., C., w zakresie nie zaewidencjonowania w rejestrze sprzedaży VAT i nie wykazania w deklaracjach VAT-7 za kwiecień 2005 r. kwoty sprzedaży netto oraz podatku należnego z tytułu wykonanej usługi pośrednictwa w zakupie w USA pojazdu D. oraz w zakresie nie wykazania w rejestrze sprzedaży i deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług kwot sprzedaży oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży części samochodowych. W tej części materiał dowodowy został właściwie oceniony.Z akt sprawy wynika, że Skarżący dokonał sprzedaży ww. pojazdów uzyskując z tego tytułu kwotę wyższą niż wynikająca z faktur VAT dokumentujących powyższe transakcje. Fakt ten potwierdzają zeznania nabywców R. M G., J. K., W. W. K. Zeznania te nie są przy tym jedynym dowodem, na którym organy oparły się ustalając okoliczność zaniżenie przez Skarżącego przychodów z tytułu sprzedaży wymienionych pojazdów. Na tę okoliczność przeanalizowano również ceny rynkowe porównywalnych modeli samochodów obowiązujące w styczniu, marcu i kwietniu 2005 r. (tj. w miesiącach, w których dokonano kwestionowanych transakcji). Dodatkowo w przypadku pojazdu C. ujawniono kserokopię polisy ubezpieczeniowej, z której wynika, że nabywca tego pojazdu ubezpieczył go w zakresie AC, wskazując wartość pojazdu 110.000 zł (kwota wynikająca z faktury nr […] to natomiast 30.000 zł brutto). Zestawienie powyższych dowodów uprawniało organ do uznania, że Skarżący zaniżył przychód z tytułu sprzedaży przedmiotowych pojazdów. Organy logicznie uzasadniły poczynione ustalenia. Uzasadniły, dlaczego za wiarygodne uznają zeznania wymienionych świadków, a przymiotu wiarygodności nie przyznają zeznaniom Skarżącego. Wszystkie te elementy, wzajemnie połączone i ocenione wskazują, że w ww. zakresie nie naruszono art. 191 o.p. Nie budzą również wątpliwości Sądu ustalenia dotyczące pośrednictwa Skarżącego w zakupie pojazdu D.i uzyskanego z tego tytułu wynagrodzenia w wysokości 5.000 zł. Powyższe potwierdzają w swoich zeznaniach świadkowie G. J. M.i T. G. M., którzy twierdzili, że formalności związane z zakupem tego auta załatwiała firma Skarżącego. Z tego też tytułu przelana została na konto strony ww. kwota. W świetle tych zeznań słusznie organ stwierdził brak dowodów na zwrot zaliczki w wysokości 5.000 zł, odmawiając tym samym uznania za wiarygodne twierdzeń strony o zwrocie tej kwoty z powodu nie dojścia transakcji do skutku. Powyższe potwierdza, że Skarżący miał obowiązek wykazania w deklaracji VAT-7 podatek należny od tej kwoty, albowiem usługa została wykonania. Podobnie ocenić należy ustalenia dotyczące kwoty 6.000 zł,która wpłynęła na konto Skarżącego w związku ze sprzedażą części samochodowych. Skarżący zresztą nie kwestionował tego faktu.Nie można przy tym zgodzić się z pełnomocnikiem Skarżącego,który wywodzi, że jako dowody w postępowaniu podatkowym można włączyć dokumenty zgromadzone w innych postępowaniach, z wyjątkiem jednak protokołów przesłuchań świadków i strony. Dlatego też zdaniem autora skargi konieczne było ponowienie dowodów z przesłuchań niektórych świadków.Podkreślenia wymaga, że art. 181 o.p. pozwala na wykorzystaniew postępowaniu podatkowym materiałów zgromadzonych m.in. w toku postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe. Przepis ten nie wartościuje jednak,które dowody mogą być bez ograniczeń wykorzystywane w toku postępowania podatkowego, a które ewentualnie, organ ma obowiązek ponowić w toku tego postępowania. Dowody w postaci zeznań świadków czy też wyjaśnień podejrzanych z postępowania karnego, które nie jest jeszcze zakończone, mogą w świetle art. 181 o.p. stanowić dowód w sprawie. Wykorzystanie materiałów dowodowych przeprowadzonych i zgromadzonych w toku postępowania karnego, co do zasady nie narusza podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego,w tym zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu. Powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku postępowania karnego będzie konieczne jedynie wówczas, kiedy ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w konkretnej sprawie podatkowej (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnegow Białymstoku z 10 stycznia 2008 r., I SA/Bk 547/07, LEX nr 462645).W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dostrzega istnienia takich okoliczności. Zeznania świadków i materiał zgromadzony w toku postępowania podatkowego(w szczególności analiza cen rynkowych porównywalnych modeli pojazdów),nie pozostawiają wątpliwości co do zaniżenia przez Skarżącego przychodu z tytułu sprzedaży tych pojazdów. Stronie zapewniono przy tym możliwość czynnego uczestniczenia w postępowaniu. Skarżący miał możliwość odnieść się do zeznań wspomnianych świadków. Z tego prawa skorzystał, jednakże nie potrafił wykazać twierdzeń o ich niewiarygodności.Odnosząc się natomiast do twierdzeń autora skargi o braku podstawdo zakwestionowania rzetelności ksiąg podatkowych Skarżącego, Sąd zauważa,że organy za nierzetelne uznały księgi podatkowe w zakresie m.in. wykazanych przychodów z tytułu sprzedaży pojazdów samochodowych. Powodem tego było,co zostało wykazane ponad wszelką wątpliwość, że w księgach tychnie odzwierciedlono rzeczywistej wysokości transakcji sprzedaży przedmiotowych pojazdów, jak też transakcji sprzedaży części samochodowych. Organ wykazał nierzetelność ksiąg w ww. zakresie, czemu dał wyraz w protokole kontroli Jednocześnie, wobec możliwości określenia podstawy opodatkowania na podstawie danych wynikających z ksiąg podatkowych strony, uzupełnionych dowodami uzyskanymi w toku postępowania (przede wszystkim zeznań świadków), organ odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania.Taką możliwość przewiduje art. 23 § 2 o.p. Tym samym istniała możliwość ustalenia rzeczywistej podstawy opodatkowania, bez konieczności dokonywania oszacowania, z której organ prawidłowo skorzystał. Niezasadny tym samym okazał się również zarzut naruszenia art. 23 i art. 193 § 2 i § 4 o.p.Powyższe okoliczności dają podstawę do przyjęcia, że ustalenia organóww zakresie: zaniżenia podatku należnego z tytułu transakcji sprzedażyww. pojazdów, nie wykazania w deklaracjach VAT-7 za kwiecień 2005 r. kwoty sprzedaży netto oraz podatku należnego z tytułu wykonanej usługi pośrednictwaw zakupie w USA pojazdu D. oraz nie wykazania w dokumentacji podatkowej kwot sprzedaży oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży części samochodowych – okazały się prawidłowe. W tej części nie można więc zarzucić organom naruszenia przepisów wyszczególnionych w skardze.Dokonując kontroli skarżonego w sprawie rozstrzygnięcia Sąd dostrzegł natomiast uchybienie w zakresie stwierdzenia obowiązku wykazaniaprzez Skarżącego kwot obrotu oraz podatku należnego z tytułu otrzymanychw styczniu, lutym, kwietniu, maju, lipcu, wrześniu, październiku, listopadzie i grudniu 2005 r. środków pieniężnych od M. K., A. C., T. S., J. K., M. C. Jak ustalił organ środki te były zaliczkami na poczet zakupu samochodów. Wynika to z zeznań osób dokonujących wpłat. Jednocześnie jednak świadkowie zeznali, że do transakcji zakupu nie doszło, a wpłacone kwoty zostały przez Skarżącego zwrócone.Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności,w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (zob. art. 19 ust. 11 ustawy). W orzecznictwie dostrzeżono przy tym, że prawidłowa interpretacja art. 19 ust. 11 powinna uwzględniać zasady wykładni prowspólnotowej, zwłaszcza w kontekście rozumienia art. 10 ust. 2 Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) Dz.U.UE.L.77.145.1. Stwierdzono jednocześnie, że dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi,tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości (zob. bliżej wyrok NSA z 28 lipca 2009 r. I FSK 932/08, opubl. w Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego 2009/6/564). Tylko takie rozumienie cytowanego przepisu ustawy krajowej może być uznane za odzwierciedlające ducha Szóstej Dyrektywy. Jak zresztą wskazał ETS, interpretując przepis art. 10 ust. 2tej Dyrektywy, aby obowiązek podatkowy powstał, w przypadku gdy płatność zaliczkowa następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczeniem usług, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego,tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą, już być znane, a zatem w szczególności w momencie dokonania takiej zapłaty towary i usługi powinny być szczegółowo określone. Opodatkowaniu VAT podlegają dostawy towarówi świadczenie usług, a nie płatności dokonane z tytułu tych transakcji. Tym samym opodatkowaniu VAT nie powinny podlegać zapłaty za dostawy towarówi świadczenie usług, które nie zostały dotychczas określone w sposób wyraźny (wyrok z 21 lutego 2006 r. C-419/02 w sprawie BUPA Hospitals Ltd, Goldsborough Developments Ltd v. Commissioners of Customs & Excise).W realiach rozpatrywanej sprawy organy ustaliły fakt wpłaty na rachunek bankowy konkretnych kwot pieniężnych. Z dowodów przekazu tych środkównie wynika jednak z jakiego tytułu zostały one przekazane Skarżącemu. Jedynie zeznania osób dokonujących wpłaty wskazują, że były to zaliczki na poczet zakupu samochodu. Ze zgromadzonych dowodów nie wynika jednak w sposób wyraźny, jakie konkretnie towary lub usługi były podstawą zaliczkowej płatności. W chwili dokonanej płatności nie były więc znane i szczegółowo określone wszystkie konieczne elementy pozwalające na stwierdzenie, że obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług. Brak jest dowodów, które szczegółowo określałyby transakcje, z którymi wiążą się poszczególne wpłaty. Dlatego też, wobec tak ustalonego stanu faktycznego, organ w sposób nieuprawniony uznał, że w stosunku do ww. wpłat powstał obowiązek podatkowyjuż w chwili ich otrzymania przez Skarżącego. Dopiero jednoznaczne ustaleniejaki konkretnie towar był przedmiotem transakcji przedpłaconej może w świetle zaprezentowanej wykładni art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług dać podstawę do przyjęcia, że obowiązek podatkowy powstał w chwili otrzymania części zapłaty przez Skarżącego.Organy nie zbadały w wystarczający sposób przeznaczenia omawianych zaliczek. Uchybiły w tym zakresie przepisom art. 122 i 187 § 1 o.p., co stanowi wystarczającą podstawę do wyeliminowania z obrotu prawnego skarżonej decyzji. Pomimo tego, że w pozostałej części Sąd uznał, że decyzja ta odpowiada prawu, konieczne było uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w całości, albowiem wpłaty przedmiotowych zaliczek miały miejsce praktycznie w każdym kontrolowanym miesiącu 2005 r., co rzutuje na prawidłowość rozliczenia Skarżącemu VAT za poszczególne miesiące tego roku.Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawyz 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. O niewykonalności skarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152, zaś o kosztach postępowaniana podstawie art. 200 i art. 205 § 3 i 4 tej ustawy oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075).Rozpoznając ponownie sprawę organy uwzględnią przedstawione wyżej uwagi Sądu, co do interpretacji art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, rozważając potrzebę poczynienia dodatkowych ustaleń zmierzającychdo jednoznacznego stwierdzenia jakie towary lub usługi były przedmiotem wspomnianych zaliczek.